lunes, 11 de noviembre de 2013

Medidas tributarias en la nueva Ley de Emprendedores

Se ha publicado en el BOE del día 28 de septiembre, la Ley 14/2013 de apoyo a los emprendedores y su internacionalización, que contiene importantes medidas tributarias que afectan fundamentalmente al IVA, al IRPF y al Impuesto sobre Sociedades (IS), como por ejemplo, la creación de la deducción por inversión en beneficios en el IS y en el IRPF, establecimiento en el IVA y en el IGIC del régimen especial del criterio de caja, mejora en el IS de la deducción por I+D+i y de la deducción por creación de empleo para trabajadores con discapacidad, así como la modificación en el IS del régimen fiscal aplicable a las rentas procedentes de determinados intangibles (“Patent Box”).

Con fecha 28 de septiembre de 2013 se ha publicado en el BOE la Ley 14/2013, de 27 de septiembre, de apoyo a los emprendedores y su internacionalización (más conocida como “Ley de Emprendedores”). Con cierto retraso, esta norma era una de la más esperada por el colectivo de autónomos y pequeños empresarios, ya que su objetivo es apoyar al emprendedor y la actividad empresarial, favorecer su desarrollo, crecimiento e internacionalización y fomentar la cultura emprendedora y un entorno favorable a la actividad económica, tanto en los momentos iniciales a comenzar la actividad, como en su posterior desarrollo, crecimiento e internacionalización. Con este objetivo, la Ley introduce reformas que afectan a muy variados sectores de nuestro ordenamiento (fiscal, laboral, mercantil, concursal y administrativo).

A continuación queremos describir de manera resumida las medidas tributarias aprobadas, algunas de las cuales entran en vigor a partir de 1 de enero de 2014. Las modificaciones aprobadas afectan fundamentalmente a la normativa reguladora del IVA, del Impuesto sobre Sociedades y del IRPF:



  • En el IVA y en el Impuesto General Indirecto Canario (IGIC) se introduce, con efectos desde el 01-01-2014, el régimen especial del criterio de caja.
  • En el Impuesto sobre Sociedades se modifica el régimen de reducción de las rentas procedentes de la cesión de determinados activos intangibles (Patent Box), se introduce una nueva deducción en cuota para pymes o micropymes por la inversión de los beneficios del ejercicio en elementos nuevos de inmovilizado material o inversiones inmobiliarias y se modifica la norma relativa al límite sobre la cuota íntegra respecto a la deducción por I+D+i. Se modifica también la deducción por creación de empleo para trabajadores con discapacidad
  • En el IRPF se modifica el régimen de incentivos fiscales para inversiones en empresas de nueva o reciente creación (Business Angels) y la posibilidad de los empresarios y profesionales de aplicar la deducción por inversiones que se introduce en el Impuesto sobre Sociedades.
IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO (IVA)

Creación del régimen especial del criterio de caja (con efectos desde el 01-01-2014)

En términos generales este régimen especial, que tiene efectos desde el 1 de enero de 2014, supone que el impuesto se devenga en el momento del cobro total o parcial del precio y que el derecho a la deducción de las cuotas soportadas nace en el momento del pago total o parcial del precio. No obstante hay que señalar que existe una fecha límite para el devengo del IVA (con independencia de que se haya cobrado o no), y para el nacimiento del derecho a la deducción y esta es el 31 de diciembre del año inmediato posterior a aquel en el que se haya realizado la operación.

Como vemos, este nuevo régimen especial del IVA tiene como principal característica diferir el pago del IVA hasta el momento del cobro de las facturas. Hay que indicar que el texto se remite en varias ocasiones al desarrollo reglamentario (hay un Proyecto de Real Decreto por el que se modifica el Reglamento del IVA, el Reglamento de Revisión, el de Aplicación de los Tributos y el Reglamento de Facturación, publicado el pasado 11 de julio de 2013 por el Ministerio de Hacienda y Administraciones Públicas, en estos momentos en fase de información pública) por lo que habrá que estar al mismo para conocer las obligaciones formales.

Aplicación del régimen: Este régimen especial será aplicable a los sujetos pasivos cuyo volumen de operaciones –realizadas en el territorio de aplicación del impuesto- en el año inmediato anterior sea inferior a 2.000.000 de euros. Tiene carácter voluntario (es opcional y no obligatorio), ya que hay que optar para su aplicación. La opción se entenderá prorrogada salvo que se ejercite el derecho a renunciar. La renuncia tiene una validez mínima de 3 años. En el caso de no haber iniciado actividades en el año anterior se puede aplicar este régimen en el año natural en curso y si se hubiera iniciado la actividad en el año natural anterior hay que elevar al año el importe del volumen de operaciones.

Causas de exclusión del régimen: Quedan excluidos los sujetos pasivos cuyos cobros en efectivo respecto de un mismo destinatario durante el año natural superen una determinada cantidad (pendiente para desarrollo reglamentario, no obstante, en el proyecto de Real Decreto publicado en la página del Ministerio, esa cantidad es de 100.000 euros).

Operaciones excluidas del régimen: La opción por el sujeto pasivo de aplicar este régimen determinará su aplicación para todas sus operaciones excepto:
  • Las acogidas a los siguientes regímenes especiales: simplificado; de la agricultura, ganadería y pesca; del recargo de equivalencia; del oro de inversión; el aplicable a los servicios prestados por vía electrónica y del grupo de entidades.
  • Las entregas de bienes exentas (exportaciones de bienes, operaciones asimiladas a las exportaciones, zonas francas, depósitos francos, regímenes aduaneros y fiscales, entregas de bienes destinados a otro Estado miembro).
  • Aquellas en las que sea aplicable la inversión del sujeto pasivo.
  • Las adquisiciones intracomunitarias de bienes.
  • Las importaciones y operaciones asimiladas a las importaciones.
  • El autoconsumo de bienes y las operaciones asimiladas a las prestaciones de servicios.
Devengo: el impuesto se devenga en el momento del cobro total o parcial del precio, debiéndose acreditar el momento del cobro, total o parcial, del precio de la operación. En el caso de no haberse producido el cobro, el devengo se producirá el 31 de diciembre del año inmediato posterior a aquel de la realización de la operación.

Repercusión: la misma se efectúa al tiempo de expedir y entregar la factura pero entendiéndose producida en el momento del devengo de la operación.

Deducciones: se aplica el régimen general de deducciones de la Ley del IVA, con las siguientes particularidades:
  1. El derecho a la deducción de las cuotas soportadas nace en el momento del pago total o parcial del precio, debiéndose acreditar el momento del pago total o parcial, del precio de la operación. En el caso de no haberse producido el pago, el derecho a la deducción nace el 31 de diciembre del año inmediato posterior a aquel de la realización de la operación, siendo de aplicación con independencia del momento de realización del hecho imponible.
  2. Este derecho debe ejercitarse en la declaración-liquidación relativa al periodo de liquidación en que ha nacido el derecho a la deducción o en sucesivas siempre que no hayan transcurrido 4 años desde el nacimiento del derecho.
  3. Este derecho caduca si el titular no lo ejercita en el plazo anterior de 4 años.
Deducciones por el destinatario: el derecho a la deducción de las cuotas soportadas por los sujetos pasivos no acogidos a este régimen especial, pero que sean destinatarios de operaciones incluidas en él, se producirá en el momento del pago total o parcial del precio de las operaciones. En el caso de no haberse producido el pago, el derecho a la deducción nace el 31 de diciembre del año inmediato posterior a aquel de la realización de la operación.

Modificación de la base imponible por cuotas repercutidas incobrables: en el supuesto en que los sujetos pasivos no acogidos a este régimen especial de criterio de caja efectúen la modificación de la base imponible por créditos incobrables, se determina en ese momento el nacimiento del derecho a la deducción de las cuotas soportadas por el sujeto pasivo deudor acogido a dicho régimen correspondientes a las operaciones modificadas y pendientes de deducción en la fecha de realización de la modificación.

Efectos del auto de declaración del concurso de acreedores: en los casos en que el sujeto pasivo acogido a este régimen especial, o del sujeto pasivo destinatario de sus operaciones se declaren en concurso, la fecha del auto determina: 
  • El devengo de las cuotas repercutidas que estuvieran aún pendientes de devengo en la referida fecha.
  • El nacimiento del derecho a la deducción de las cuotas soportadas por el sujeto pasivo respecto de las operaciones que haya sido destinatario y a las que haya sido aplicable este régimen especial, que estuvieran pendientes de pago y no haya transcurrido el plazo para el nacimiento del derecho a la deducción y que es el 31 de diciembre del año inmediato posterior a aquel en el que se haya realizado la operación.
  • El nacimiento del derecho a la deducción de las cuotas soportadas por el sujeto pasivo concursado respecto de las operaciones que haya sido destinatario no acogidas a dicho régimen especial, que estuvieran pendientes de pago y no haya transcurrido el plazo señalado en el punto anterior.
Por último, se matiza que el sujeto pasivo en concurso deberá declarar las cuotas devengadas y ejercitar la deducción de las cuotas soportadas en la declaración-liquidación que se prevea en la norma reglamentaria, que corresponde a los hechos imponibles anteriores a la declaración de concurso, debiendo declarar además, en la referida declaración, las demás cuotas soportadas pendientes de deducción a dicha fecha.

Efectos de la renuncia o exclusión del régimen: cuando se produjera la renuncia o exclusión se produce el mantenimiento de las normas reguladas en el mismo respecto de las operaciones efectuadas durante su vigencia.

Obligaciones formales: se determinarán reglamentariamente.

Impuesto General Indirecto Canario (con efectos desde el 01-01-2014)

En el ámbito del Impuesto Indirecto General Canario (IGIC) se ha aprobado también el régimen especial del criterio de caja, con efectos desde 1 de enero de 2014, cuya regulación coincide respecto a la comentada en el IVA.

IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES

Reducción de las rentas procedentes de la cesión de determinados activos intangibles (“Patent Box”). Con efectos desde el 29-09-2013

La Ley 14/2013 modifica el Impuesto sobre Sociedades con relación a la reducción de las rentas procedentes de la cesión de determinados activos intangibles (patentes, dibujos o modelos, planos, fórmulas o procedimientos secretos, de derechos sobre informaciones relativas a experiencias industriales, comerciales o científicas) que surtirá efectos para las cesiones de activos que se realicen a partir del 29 de septiembre de 2013, fecha de entrada en vigor de la Ley 14/2013.

Hasta ahora se podían reducir, en un 50%, los ingresos procedentes de determinados intangibles creados por la entidad, hasta que los ingresos superaran el coste multiplicado por 6.

Las modificaciones en la regulación de este incentivo fiscal, comúnmente conocido como “Patent box”, son las siguientes:
  • Se reducen las rentas que deben integrarse en la base imponible del 50% al 40% (la reducción se calculará sobre la renta derivada de la cesión en lugar de aplicarse sobre los ingresos derivados de la cesión).
  • Bastará con que el activo objeto de cesión se haya creado por la entidad cedente en, al menos, un 25% de su coste.
  • Podrá aplicarse también este beneficio fiscal a los ingresos derivados de la transmisión del activo intangible si la entidad adquirente no forme parte del mismo grupo de sociedades que la transmitente.
  • La renta que podrá reducirse (en un 60%) vendrá determinada por la diferencia positiva entre los ingresos derivados de la cesión y las cantidades que sean deducidas en el mismo por aplicación de la amortización fiscal del inmovilizado intangible de vida útil definida e indefinida, así como los deterioros y gastos del ejercicio directamente relacionados con el activo. Se suprime por tanto el límite relativo al coste del activo multiplicado por seis.
  • De tributar las entidades en el régimen de consolidación fiscal, se suprime la exclusión de la eliminación de los ingresos y gastos derivados de la cesión. En tales supuestos se aplicará el régimen general de eliminaciones e incorporaciones de los ingresos y gastos y ello supondrá que el beneficio fiscal quede diferido al momento de la incorporación. Precisa además la nueva redacción que las operaciones de cesión en caso de consolidación estarán sometidas a las obligaciones de documentación que fija la norma.
  • Con carácter previo a aplicar la reducción del 60% se permite solicitar a la administración tributaria acuerdo previo de valoración en relación con los ingresos procedentes de la cesión del activo y de los gastos asociados, así como acuerdos previos de calificación del activo.
  • Se determina la incompatibilidad de este beneficio fiscal con la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
  • Adicionalmente, se precisa que la reducción fiscal correspondiente a las cesiones de activos intangibles que se hayan realizado antes de la entrada en vigor de la Ley (esto es, antes del 29 de septiembre de 2013) se regirá por la redacción anteriormente vigente.

Nueva deducción por inversión de beneficios (Con efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir del 01-01-2013)

La Ley 14/2013 introduce una nueva deducción en la cuota íntegra por la inversión de los beneficios del ejercicio que resultará de aplicación a las entidades que tributen por el régimen de pymes o micropymes.
  • Dicha deducción asciende al 10% de los beneficios del ejercicio (del 5% en caso de micropymes), sin incluir el Impuesto sobre Sociedades, que se inviertan en elementos nuevos del inmovilizado material o inversiones inmobiliarias afectos a la actividad económica (no generan derecho a la deducción las inversiones en existencias, intangibles o participaciones significativas en otras entidades).
  • La aplicación de esta deducción no está condicionada al mantenimiento de empleo y la inversión deberá realizarse entre el inicio del periodo impositivo en que se obtienen los beneficios objeto de inversión y los dos años posteriores, pudiéndose acreditar la deducción en el ejercicio en que se produce la inversión. Aquellas entidades que apliquen esta deducción deberán dotar una reserva por inversiones, por un importe igual a la base de deducción, que será indisponible en tanto que los elementos patrimoniales deban permanecer en la entidad (5 años o durante su vida útil de resultar inferior). A efectos de la determinación de los beneficios del ejercicio susceptibles de formar parte de la base de la deducción se establece una regla que pretende excluir de la misma aquéllos ingresos que hayan gozado de algún incentivo fiscal (exenciones, reducciones, bonificaciones, deducción por doble imposición).
  • La norma incorpora especialidades para las entidades que tributen por el régimen de consolidación fiscal y también se prevé la posibilidad de que los empresarios o profesionales, contribuyentes del IRPF, puedan aplicar esta deducción en la cuota íntegra del IRPF.

Modificación de las normas comunes de las deducciones por inversión. Nueva opción para aplicar la deducción por I+D+i (con efectos para los ejercicios que se hayan iniciado a partir de 01-01-2013)

  • La Ley 14/2013 modifica las normas comunes de las deducciones por inversión. Se recoge una modificación relativa a las normas comunes y límites en la aplicación de las deducciones por inversiones, de forma que se permite a los sujetos pasivos del impuesto optar por la exclusión del límite sobre la cuota íntegra respecto de la deducción por investigación y desarrollo e innovación tecnológica (I+D+i) generada en los ejercicios iniciados a partir de 1 de enero de 2013. Asimismo, en determinados supuestos se podrá solicitar el abono de la deducción a la administración tributaria, en el caso de insuficiencia de cuota.
  • La aplicación de este régimen presenta algunas limitaciones o exigencias adicionales: se establece un descuento del 20% del importe de la deducción, se fija un importe máximo anual de deducción aplicada o abonada (1 ó 3 millones de euros anuales según los casos), y finalmente se exige para su aplicación que transcurra un año desde la finalización del periodo impositivo en que se generó la deducción, el mantenimiento de la plantilla media, la reinversión de las cantidades aplicadas o abonadas y la obtención de un informe motivado sobre la calificación de las actividades desarrolladas.
  • Asimismo, se establece que una misma inversión no podrá dar lugar a la aplicación de más de una deducción en una misma entidad. Dicha mención implica, por ejemplo, que una misma inversión no podrá dar lugar a la aplicación de la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios y la deducción por inversiones medioambientales o la nueva deducción por inversión de beneficios.
Modificación de la deducción por creación de empleo para trabajadores con discapacidad (con efectos para los ejercicios que se hayan iniciado a partir de 01-01-2013)
  • La Ley 14/2013 ha modificado la deducción por creación de empleo para trabajadores con discapacidad, con efectos para los periodos impositivos que se hayan iniciado a partir de 1 de enero de 2013.
  • La modificación supone un incremento del importe de la deducción de 6.000 a 9.000 € por cada persona/año de incremento del promedio de plantilla de trabajadores con discapacidad en un grado igual o superior al 33% e inferior al 65%, contratados por el sujeto pasivo, experimentado durante el período impositivo, respecto a la plantilla media de trabajadores de la misma naturaleza del período inmediato anterior (a deducción será de 12.000 € cuando la discapacidad sea igual o superior al 65%), y la eliminación de la referencia que la contratación tenga que ser indefinida y a jornada completa y que se deba realizar de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 39 de la Ley 13/1982, de 7 de abril, de integración social de minusválidos.
Modificación de la regulación del tipo impositivo reducido para entidades de nueva creación constituidas a partir de 1 de enero de 2013

Con efectos para los períodos impositivos iniciados a partir del 1 de enero de 2013, dos son las modificaciones efectuadas por la Ley 14/2013: en primer lugar, se precisa que a estas entidades se les aplica la escala prevista para ellas ( es decir, Base imponible entre 0 y 300.000 euros: 15%, Base imponible restante: 20%) en el primer período impositivo en que la base imponible sea positiva y en el siguiente, salvo que deban tributar a un tipo inferior (en la anterior regulación se señalaba que se aplicaba la escala salvo que debieran tributar a un tipo diferente al general), y por otro lado, se elimina la referencia que existía a que las cooperativas de nueva creación se podían aplicar la escala reducida tanto respecto de los resultados cooperativos como de los extracooperativos.

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE PERSONAS FÍSICAS (IRPF)
Incentivos fiscales para inversiones en empresas de nueva o reciente creación

De acuerdo con la Ley 14/2013, con el objeto de favorecer la captación por empresas, de nueva o reciente creación, de fondos propios procedentes de contribuyentes que, además del capital financiero, aporten sus conocimientos empresariales o profesionales adecuados para el desarrollo de la sociedad en la que invierten, inversor de proximidad o “business angels”, o de aquellos que solo estén interesados en aportar capital, capital semilla, se establece un nuevo incentivo fiscal en el IRPF.

La Ley del IRPF establece una exención para las ganancias que se pongan de manifiesto en la transmisión de acciones o participaciones en empresas de nueva creación, en caso de cumplimiento de determinados requisitos. Con la idea de anticipar la posibilidad de aplicar incentivos por la inversión en este tipo de empresas, se suprime esta exención y se sustituye por una deducción por inversión, complementada con una exención por reinversión cuando se produzca la posterior desinversión.

No obstante, se ha aprobado un régimen transitorio para que dicha exención siga resultando de aplicación a las participaciones adquiridas entre el 7 de julio de 2011 y el 29 de septiembre de 2013, fecha de entrada en vigor de la Ley 14/2013 de apoyo a los emprendedores.

La modificación recogida en la Ley 14/2013 supone:

- Se establece la posibilidad de aplicar una deducción sobre la cuota íntegra estatal del 20% de las cantidades satisfechas en la suscripción de acciones o participaciones de sociedades de nueva o reciente constitución estableciendo una base máxima de deducción de 50.000 euros anuales Para la aplicación de esta exención será necesario que concurran determinados requisitos tanto en la sociedad como en la  inversión y podrá aplicarse a partir del IRPF 2013, siempre y cuando las acciones  se hayan suscrito a partir de la entrada en vigor de la Ley 14/2013, esto es, a partir del 29 de septiembre de 2013.

- Posteriormente, en el ejercicio en que se produzca la transmisión de las acciones o participaciones será posible aplicar una exención a la ganancia patrimonial que se derive estando dicha exención condicionada a la reinversión del importe obtenido en la transmisión en nuevas acciones o participaciones, en las condiciones que reglamentariamente se determinen.

La nueva redacción de la Ley del IRPF permite declarar exenta la parte proporcional de ganancia patrimonial cuando el importe reinvertido sea inferior al total percibido en la transmisión. Este régimen de exención aplicará para las acciones o participaciones suscritas a partir de la entrada en vigor de la Ley 14/2013, esto es a partir del 29 de septiembre de 2013

Deducción por actividades económicas (deducción por inversión en beneficios). Con efectos para los períodos impositivos que se hayan iniciada a partir del 01-01-2013.

Se establece que los contribuyentes que ejerzan actividades económicas podrán aplicarse, con determinadas especialidades, en la cuota íntegra del IRPF, la deducción por inversión en beneficios regulada en el IS y que hemos comentado en la parte referida a este impuesto. No obstante, solamente resultará de aplicación respecto de los rendimientos netos de actividades económicas obtenidos a partir de 1 de enero de 2013.
Los contribuyentes que ejerzan actividades económicas y determinen su rendimiento neto por el método de estimación objetiva solamente podrán aplicarse esta deducción cuando así se establezca reglamentariamente.

La deducción se aplicará con las siguientes especialidades:
  • Dan derecho a la deducción los rendimientos netos del periodo impositivo que se inviertan en elementos nuevos del inmovilizado material o inversiones inmobiliarias afectos a actividades económicas.
  • La base de la deducción será la cuantía equivalente a la parte de la base liquidable general positiva del periodo impositivo que corresponda a tales rendimientos invertidos, sin que en ningún caso la misma cuantía pueda entenderse invertida en más de un activo.
  • El porcentaje de deducción será del 5% si el contribuyente hubiese aplicado la reducción por inicio del ejercicio de una actividad económica o la reducción del rendimiento neto por mantenimiento o creación de empleo o se trate de rentas obtenidas en Ceuta y Melilla respecto de las que se hubiere aplicado la deducción por rentas obtenidas en las referidas ciudades.
  • El importe de la deducción no podrá exceder de la suma de la cuota íntegra estatal y autonómica del periodo impositivo en que se obtuvieron los rendimientos netos.
  • No se tiene que dotar la reserva por inversiones ni hacer constar determinada información (importe de los beneficios acogido a la inversión, fecha en que han sido adquiridos los elementos…) en la memoria de las cuentas anuales.
OTRAS MODIFICACIONES TRIBUTARIAS

Ley General Tributaria: declaraciones censales

Se precisa que quedan exoneradas de la obligación de presentación de la declaración de alta a las sociedades en constitución y a los empresarios individuales que presenten el documento único electrónico (DUE) para presentar telemáticamente sus trámites de constitución e inicio de actividad, de acuerdo con lo establecido en la Ley 14/2013 de apoyo a los emprendedores (en la regulación anterior solamente se exoneraba de esa obligación a las sociedades en constitución).

No obstante, se matiza que quedan obligados a la presentación posterior de las declaraciones de modificación o de baja si varía o debe ampliarse la información y circunstancias contenidas en el DUE si el emprendedor no realiza estos trámites a través del referido documento.

Licencias de actividad

La Ley 12/2012, de 26 de diciembre, de medidas urgentes de liberalización del comercio y de determinados servicios, contiene una serie de medidas de impulso al comercio interior, entre las que destaca la sustitución del procedimiento de solicitud de licencias municipales a priori por un régimen de presentación de declaraciones responsables o comunicaciones previas a la actividad.

Estas medidas son aplicables a las actividades comerciales minoristas y a la prestación de determinados servicios enumerados en el anexo de la norma y realizados a través de establecimientos permanentes situados en territorio español con una superficie útil de exposición y venta al público que no puede sobrepasar una determinada cantidad.

Pues bien, la modificación introducida por la Ley 14/2013 consiste en que se amplían las actividades enumeradas en el anexo y la superficie máxima de los establecimientos, que pasa de 300 a 500 metros cuadrados.

Pueden ponerse en contacto con este despacho profesional para cualquier duda o aclaración que puedan tener al respecto.

Un cordial saludo,

José María Quintanar Isasi

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